К вопросу проверки ненормативных актов, обладающих нормативными свойствами

Стоит отметить, что внесенные изменения имеют свою предысторию, которую стоит рассмотреть более подробно. Попытки оспаривания таких актов предпринимались и раньше. Немалое значение имеет документ Министерства Финансов РФ «Обзор обобщенной правоприменительной практики за 2013 год о признании недействительными нормативных правовых актов, ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) Минфина России (на основании вступивших в законную силу судебных актов)» (без номера и даты, далее – Обзор).

В своем обзоре Министерство финансов РФ указывало на то, что их разъяснения не содержат правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не являются нормативными правовыми актами вне зависимости от того, дано разъяснение конкретному заявителю либо неопределенному кругу лиц. Указанные письма имеют информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствуют налоговым органам и налогоплательщикам руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах [2].

Следовательно, оспаривать письма Министерства финансов РФ как нормативные правовые акты нельзя (постановление Президиума ВАС РФ от 16.01.2007 № 12547/06, определения ВАС РФ от 20.05.2010 № ВАС-7184/10 и от 21.04.2010 № ВАС-5440/10).

Схожая ситуация сложилась с письмами ФНС. ОАО "Газпром нефть" подало заявление в ВС РФ с целью оспаривания письма ФНС России от 21.08.2013 № АС-4-3/15165, сославшись на то, что письмо ФНС является нормативным актом, поскольку оно содержит правовую норму (общеобязательное предписание постоянного характера, рассчитанное на многократное применение) и затрагивает права неопределенного круга лиц (налогоплательщиков). Кроме того, в пользу нормативного характера письма, служит тот факт, что письма публикуются на сайте ФНС России (www.nalog.ru) в разделе «Разъяснения Федеральной налоговой службы, обязательные для использования налоговыми органами».

Однако ВС отказал в принятии заявления, разъяснив, что письмо ФНС не отвечает требованиям, предъявляемым к нормативным правовым актам. Более того, рассмотрение дел об оспаривании актов ФНС России подведомственно Высшему Арбитражному Суду РФ (далее - ВАС).

ОАО "Газпром нефть" на этом не остановилась и обратилось с заявлением в существовавший тогда ВАС РФ с точно такими же требованиями. Но ВАС РФ также отказал в принятии заявления, сославшись на то, что письмо не является нормативным актом. А рассмотрение дел об оспаривании таких актов в компетенцию суда не входит [3].

В итоге производство по делу было прекращено (определение ВАС РФ от 10.04.2014 № ВАС-898/14). Акционерное общество, считая отказ необоснованным, обратилось с требованием о пересмотре принятого судебного акта в порядке надзора. Но и эта попытка оказалась безрезультатной: в передаче дела в Президиум ВАС РФ было отказано (определение ВАС РФ от 30.05.2014 № ВАС-6969/14).

Переломным моментом в сложившейся ситуации стало обращение ОАО "Газпром нефть" в Конституционный Суд РФ и как следствие – принятие Постановления Конституционного Суда РФ от 31.03.2015 N 6-П "По делу о проверке конституционности пункта 1 части 4 статьи 2 Федерального конституционного закона "О Верховном Суде Российской Федерации" и абзаца третьего подпункта 1 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобой открытого акционерного общества "Газпром нефть" (далее – Постановление) [4].

Конституционный Суд РФ в пункте 4.2 разъяснил, что с формальной точки зрения (по порядку принятия, регистрации и опубликования) письма ФНС России не соответствуют требованиям, предъявляемым к нормативным правовым актам. Однако они могут содержать обязательное для всех налоговых органов разъяснение (нормативное толкование), противоречащее Налоговому Кодексу РФ и тем самым нарушающее права налогоплательщиков. При этом оспорить письмо ФНС России как нормативный акт невозможно.

По мнению Конституционного Суда РФ, нормативными свойствами обладает такой акт, который посредством содержащихся в нем разъяснений фактически должен устанавливать (изменять, отменять) правила, обязательные для неопределенного круга лиц, рассчитанные на неоднократное применение и тем самым оказывающие общерегулирующее воздействие на общественные отношения (в данном случае – налоговые).

В случае, если разъяснения, содержащиеся в акте, «не выходят за рамки адекватного истолкования (интерпретации) положений налогового законодательства и не влекут изменение правового регулирования», нормативные свойства у акта отсутствуют.

Таким образом, Федеральный закон от 15.02.2016 N 18-ФЗ был разработан в целях реализации постановления Конституционного Суда РФ от 31.03.2015 № 6-П и устанавливает порядок рассмотрения дел об оспаривании актов, содержащих разъяснения законодательства и обладающих нормативными свойствами, причем не только писем ФНС, а всех разъяснений с нормативными свойствами.

Разобравшись с историей развития института оспаривания интерпретационных актов, стоит сделать следующие выводы.

На наш взгляд, оспаривание ненормативных актов, обладающих нормативными свойствами нужно рассматривать в таком же процессуальном порядке, что и нормативные акты (далее – НПА). В поддержку этой позиции можно привести такой аргумент, что оспаривание НПА предполагает более серьёзные процессуальные гарантии, выражающиеся в более детальной судебной проверке самого акта.

Думается, что данный подход должен применяться и в отношении интерпретационных актов, т.к. они хоть и de jure не являются нормативными актами, поскольку не соблюдена их форма [5], но de facto это подзаконные нормативные акты. Дабы подтвердить изложенную позицию стоит отметить, что интерпретационные акты принимаются уполномоченным на то государственно-властным органом, имеют в своем содержании определённое правило поведения, направленное к неопределенному кругу лиц и рассчитанное на его неоднократное применение, то есть обладают почти всеми признаками нормативных актов [6].

Стоит также отметить, что само по себе несоблюдение формы документа, при условии фактического наличия у него нормативных свойств, не может влечь отказ в проверке такого документа судом по правилам главы 21 КАС РФ. Приведенное суждение следует из ст. 15 КАС, в силу которой суд при рассмотрении спора не применяет нормативный правовой акт, противоречащий нормативному правовому акту, имеющему большую юридическую силу [7].

Вышеизложенный подход может стать дополнительной гарантией для лиц, чьи интересы затрагиваются такими актами, что положительно скажется на правовом положении нашего государства.